Статья. «Система внутреннего контроля и качество управления» (З.К.Другова, А.М.Битерякова) («Российские аптеки», 2007, N 2)

«Российские аптеки», 2007, N 2

СИСТЕМА ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ И КАЧЕСТВО УПРАВЛЕНИЯ

Новые условия хозяйствования, основанные на закономерностях развития рынка и его особенностях в фармации, требуют принципиально нового подхода к управлению, соответствующего современным требованиям. Рыночной экономике, более чем государственной плановой, свойственны случайные явления и процессы. Для того чтобы подготовить предприятие к внезапным изменениям на фармрынке, обосновать критические параметры его развития, весьма актуальной становится необходимость повышения качества управления и управляемости аптечной организацией.

Специфика аптек, как известно, определяется ориентированностью как на социальную функцию, так и экономическую — повышение дохода, обеспечивающего само существование аптеки. Вместе с тем решение проблемы повышения эффективности деятельности и, соответственно, качества оказания лекарственной помощи населению тесно связано с обеспечением финансовой стабильности аптек. В свою очередь, для обеспечения устойчивости финансового состояния аптечных организаций необходим постоянный мониторинг основных процессов деятельности, оказывающих влияние на качество управления. Эффективное управление деятельностью фармацевтической организации все в большей мере зависит от качества информационного обеспечения руководителей всех уровней. Сегодня большей частью оно построено на основе получения информации, сосредоточенной в бухгалтерской отчетности, которая не позволяет объективно оценить оперативное внутреннее состояние, т.к. фиксирует прошлые события, и рассчитано в основном на коммуникацию с внешними пользователями. На основании обобщения литературных источников установлено, что для повышения эффективности деятельности и качества управления деятельностью аптечной организации необходимы: — постоянный мониторинг хозяйственно-финансовой деятельности; — управление экономикой аптечной организации на основе внедрения управленческого учета; — внедрение системы внутреннего контроля (управленческо-финансового, налогового и др. видов аудита). Разработка и внедрение адаптационных механизмов управления в современных условиях предполагает обязательное наличие таких функций, как учет и повседневный внутренний контроль всех производственных процессов. С целью повышения эффективности деятельности нами рекомендуется внедрение в практику аптечной системы управленческого учета, в частности его подсистему СВК (систему внутреннего контроля). СВК предусматривает использование децентрализованного управления через центры ответственности и рациональное бюджетирование. Основными характеристиками СВК, позволяющими повысить эффективность структуры управления аптечной организацией, являются следующие: — стандартизация процессов (система показателей, позволяющая провести оценку процесса); — исполнительная дисциплина на всех уровнях управления; — своевременность, правильность оформления учетных документов и составления форм оперативной отчетности по центрам ответственности; — соблюдение требований законодательных и нормативных актов при осуществлении хозяйственных и финансовых операций. На рисунке 1 представлена организационная структура системы внутреннего контроля.

Рисунок 1. Организационная структура системы внутреннего контроля

Система внутреннего контроля

\/ \/

Центр ответственности <*>

                                                         Служба                                                          внутреннего             \/                                            аудита                                                                             Операционный бюджет                                           

\/

Финансовый бюджет

<*> Центр ответственности - структурный элемент предприятия, в пределах которого менеджер несет ответственность за полученные доходы и целесообразность расходов.

СВК состоит из центров ответственности, включающих операционный и финансовый бюджет, а также из службы внутреннего аудита. СВК разрабатывается на основании положений, стандартов, инструкций. На основании проведенных научных исследований нами разработаны и предложены для внедрения в практику примерные центры ответственности (ЦО) аптечной организации. Данная классификация основана на разделении ЦО по видам основных направлений деятельности, которые, в свою очередь, влияют на результаты деятельности (табл. 1).

Таблица 1

ПРИМЕРНЫЕ ЦЕНТРЫ ОТВЕТСТВЕННОСТИ АПТЕЧНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

     Перечень     Перечень операционных  Финансовые    Характеристика        центров         и специальных        бюджеты    ответственности    ответственности       бюджетов                       руководителей                                                                            Формирование    Бюджеты объема        Доходы и      Ответственность    доходов         продаж, доходов от    расходы       за выручку от      маркетингово-   иных видов                          реализации         сбытовой        деятельности,                       продукции          деятельности    льготного и                         товаров, услуг и   аптечной        бесплатного отпуска,                за затраты,        организации     товарных запасов                    связанные с их                     (ассортимент,                       сбытом                             ценообразование,                                                       оборачиваемость)                                                                                                              Формирование    Бюджет коммерческих,  Движение      Контроль над       расходов        управленческих,       денежных      формированием                      внереализационных     средств       расходов на всех                   расходов; бюджет                    этапах                             производственных                    производственной                   расходов (оценка                    деятельности                       себестоимости и                                                        калькулирования                                                        продукции)                                            

Формирование Бюджет себестоимости Прогнозный Ответственность

  маржинального   реализованной         бухгалтерский за составление     дохода          продукции; бюджет     баланс        бюджета                            валового дохода;                    себестоимости                      бюджет условно-                     реализованной                      постоянных затрат                   продукции,                                                             валовой прибыли                                                                           Формирование    Бюджеты налоговых     Бюджет        Ответственность    прибыли         платежей, финансового финансового   за затраты и                       состояния, контроля   состояния     финансовые                         структуры капитала,   (ФС);         результаты                         доходов и расходов    рейтинговая   деятельности                                             оценка ФС     подразделения                                                                             Центр                                               Ответственность    инвестиций                                          за затраты и                                                           инвестиционные                                                         результаты        

Информационную базу центров ответственности обеспечивают бюджеты. Бюджет как инструмент управления позволяет не только управлять финансами, но и регулировать отношения внутри предприятия. Бюджетирование — это система краткосрочного планирования, учета и контроля ресурсов и результатов деятельности организации по центрам ответственности, позволяющая анализировать прогнозируемые и полученные экономические показатели в целях более эффективного управления. На рисунке 2 представлена организационная структура процесса бюджетирования, включающая следующие направления: Разработка финансовой структуры — организация центров ответственности, взаимодействующих между собой через бюджеты и делегирование полномочий в части составления конкретных бюджетов менеджерам центров ответственности. Разработка бюджетного регламента — стандартизация бюджетных форм, инструкций и процедур, разработанных в аптечной организации, а также определения таких параметров, периода бюджетирования, схемы документооборота по составлению конкретного бюджета. Утверждение регламентов в учетной политике — утверждение регламентов в специальном положении или в разделе учетной политики, где перечисляются: состав бюджетов, период бюджетирования (год, квартал, месяц). Разработка структуры основного бюджета — формирование бюджетов, описание состава бюджетов, структуры бюджетных статей; закрепляет бюджеты за центрами ответственности, определяет порядок бюджетного контроля, а также фиксирует полномочия по исполнению бюджетов за центрами ответственности.

Рисунок 2. Схема организации процесса бюджетирования

Организация процесса бюджетирования

\/ \/

    Разработка финансовой            >    Разработка бюджетного            структуры                              регламента           

\/

                                          Разработка регламентов                                               в учетной политике      

\/

                                           Разработка структуры                                                основного бюджета       

В разработку основного бюджета входят операционный и финансовый (бюджет доходов и расходов, движения денежных средств, по балансовому листу составление прогнозного баланса) бюджеты. Кроме того, для фармацевтической организации, на наш взгляд, необходимо ввести следующие специальные бюджеты: налоговый, ценообразования, по льготному и бесплатному отпуску. Организация бюджетирования в фармацевтической организации состоит из процессов формирования, анализа, коррекции, утверждения и исполнения. В периодических отчетах сопоставляют запланированные и отчетные данные, а превышающие предельно допустимый уровень отклонения оцениваются и выявляются их причины. В таблице 2 предлагается примерная форма отчетности по исполнению бюджета.

Таблица 2

ПРИМЕРНАЯ ФОРМА ОТЧЕТНОСТИ ПО ИСПОЛНЕНИЮ БЮДЖЕТА

                  Фактическая        Дополнительные данные                              сумма                                                                       Плановая    Отклонения   Примечания                                 сумма,                                                              руб.     руб.     %                 

Доходы от продаж и т.д.

Постоянный анализ бюджетов обеспечивает информационную прозрачность всех хозяйственных процессов и позволяет оценить результаты деятельности, платежные возможности организации, а также сопоставлять изменения доходов и расходов по периодам времени, устанавливать нормативы и лимиты расходов. Второй составляющей СВК является внутренний аудит, охватывающий основные процессы финансово-хозяйственной деятельности и позволяющий контролировать внутренние информационные потоки в аптечных организациях. Информационной базой внутреннего аудита служит практически вся нормативная и правовая информация о финансово-хозяйственной деятельности предприятия, данные первичного оперативного, бухгалтерского и статистического учета, а также прочая внутренняя информация, необходимая для принятия решений. Организация внутреннего аудита осуществляется на основе разработанных стандартов, где освещаются соответствующие методики по проведению различных видов проверок фармацевтических организаций. Стандартизация позволяет обеспечивать унификацию в вопросах методологии; единство подходов к проведению аудита и составлению отчетности. На основании мониторинга элементов СВК формируется система менеджмента качества, которая является мощным стимулом саморазвития и повышения конкурентоспособности организации. На основании проведенного исследования о состоянии объектов нами разработан и предложен для внедрения методический подход проведения управленческо-финансового аудита аптечной организации, охватывающий наиболее значимые аспекты деятельности. Разработанная и модифицированная нами методика позволит через децентрализацию управленческого процесса персонифицировать ответственность руководителей отдельных центров ответственности и аптечной организации в целом. В таблице 3 представлена методология проведения внутреннего управленческо-финансового аудита аптечной организации.

Таблица 3

УПРАВЛЕНЧЕСКО-ФИНАНСОВЫЙ АУДИТ АПТЕЧНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

\/ \/ \/

ОБЪЕКТ АУДИТА ЦЕЛИ И ТРЕБОВАНИЯ РЕЗУЛЬТАТ

           Аудит                Оценка оптимальности              Представление         > бюджетирования    >   координации деятельности и      >   четкой картины                                   управляемости аптечным                будущей                                  предприятием, оптимизация СВК          деятельности      

           Аудит            Оценка и тенденция изменения            Повышение           > управленческой    >  выручки и прибыли по бюджету     >    эффективности            деятельности                   продаж                     деятельности                                                                        организации      

       Аудит издержек          Подтверждение расходов             Экономическая         >   обращения       > первичными документами, анализ    >    безопасность,                                 уровня издержек обращения,         увеличение объема                              контроль динамики изменений              продаж         

       Аудит ценовой          Проверка обоснованности           Анализ и контроль       >    политики       >   установления цены на ЛС и       > доходов и расходов                             соблюдение нормативно-правовой                                                        базы по ценообразованию                               

           Аудит             Оценка налоговой нагрузки,            Экономия на              налоговой             составление налогового           штрафных санкциях       >    политики       >     календаря, внутренний         >                                                налоговый контроль за уровнем                                                            налоговой нагрузки                                 

       Аудит движения         Контроль за соблюдением             Своевременные              денежных          законодательства, платежной            расчеты по           >    потоков        >  дисциплины, анализ движения      >   обязательствам,                              денежных потоков, контроль за            повышение                                      платежеспособностью                финансовой                                                                         дисциплины       

       Кадровый аудит           Анализ распределения                Повышение                                   обязанностей, инструкций,            эффективности         >                   > материального стимулирования,     >    деятельности                                  показателей использования             организации                                      трудовых ресурсов                                  

           Аудит               Анализ оборачиваемости          Рост объема продаж,      > использования     > товарных запасов и дебиторской    >  сокращение сроков           оборотных             задолженности, причины          погашения платежей            активов            снижения их эффективности                              

           Аудит              Оценка целесообразности           Погашение долгов          использования       использования заемных средств          предприятий в         >    заемных        >    и анализ оборачиваемости       >    установленные             финансовых          кредиторской задолженности        сроки, эффективное            ресурсов                                                использование                                                                   кредитных ресурсов   

           Аудит               Мониторинг финансового          Определение места в      >  финансового      >    состояния и операционный       >  рейтинге аптечных           состояния         анализ финансово-хозяйственной          организаций                                деятельности на основе данных                                                          бухгалтерского учета и                                                                  отчетности                                      

Таким образом, с целью повышения качества управления и повышения эффективности деятельности необходимо внедрение в фармацевтическую практику адаптационных механизмов управления не только на уровне руководителей аптек, но и на уровне руководящих органов управления фармацевтическим сектором. Внедрение системы бюджетирования предусматривает обеспечение руководства оперативной информацией любого среза хозяйственной деятельности. Нами предложена сбалансированная система показателей, которые сформулированы на уровне руководящих органов фармацевтическим сектором. В таком виде сбалансированные показатели становятся мощным инструментом принятия управленческих решений.

Томский военно-
медицинский институт
З.К.ДРУГОВА

Московская медицинская
академия им. И.М.Сеченова
А.М.БИТЕРЯКОВА
Подписано в печать
08.12.2006