Вопрос: Мы заключили контракт с Представительством в РФ германской фирмы на поставку оборудования для медицинской промышленности, которое на основании Постановления Правительства РФ от 30.04.2009 N 372, при ввозе на территорию РФ не подлежит обложению НДС (Код ТН ВЭД ТС 8419 89 981 0). Отдельным пунктом контракта прописано, что германской фирмой будут осуществляться пусконаладочные работы, определена стоимость этих работ, уже непосредственно у нас на предприятии. Подлежит ли обложению НДС стоимость пусконаладочных работ? Если да, то в каком порядке? («Медтехника и медизделия», 2011, N 1)

«Медтехника и медизделия», 2011, N 1

Вопрос: Мы заключили контракт с Представительством в РФ германской фирмы на поставку оборудования для медицинской промышленности, которое на основании Постановления Правительства РФ от 30.04.2009 N 372, при ввозе на территорию РФ не подлежит обложению НДС (Код ТН ВЭД ТС 8419 89 981 0). Отдельным пунктом контракта прописано, что германской фирмой будут осуществляться пусконаладочные работы, определена стоимость этих работ, уже непосредственно у нас на предприятии. Подлежит ли обложению НДС стоимость пусконаладочных работ? Если да, то в каком порядке?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 148 НК РФ в целях гл. 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если работы (услуги) связаны непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам) относятся, в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание. Таким образом, поскольку пусконаладочные работы выполняются на территории РФ, данная операция подлежит обложению налогом на добавленную стоимость. Дальнейшие налоговые расчеты будут зависеть от наличия или отсутствия у представительства иностранного юридического лица статуса постоянного представительства. Деятельность иностранной организации на территории РФ приводит к образованию постоянного представительства, если одновременно присутствуют все признаки, определенные ст. 306 НК РФ. Под постоянным представительством иностранной организации понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории России, связанную с: — пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов; — проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов; — продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов; — осуществлением других работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности.

Постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение. В соответствии с п. 2.1.1 Приказа МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124 «Об утверждении Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций», если иностранная организация осуществляет или намеревается осуществлять деятельность в РФ через отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности), она обязана встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с даты ее начала. Иными словами, единичные факты совершения операций нерезидентом на территории РФ не могут рассматриваться как регулярная деятельность. Обращаем Ваше внимание, что в Соглашении между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германии об избежание двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29 мая 1996 года в ст. 5 содержатся специальные критерии образования постоянного представительства. При наличии постоянного представительства иностранная организация обязана встать на учет в налоговой инспекции, организовать ведение налогового учета и сдачу отчетности, а также самостоятельно производить уплату налоговых платежей. Рекомендуем в этом случае запросить у представительства иностранной компании документы, подтверждающие факт постановки на учет в качестве плательщика НДС. Если деятельность иностранной организации не соответствует вышеуказанным критериям, то постоянное представительство отсутствует, а налоги начисляются и уплачиваются налоговым агентом — источником выплаты дохода. Согласно п. 2 ст. 161 НК РФ налоговыми агентами по налогу на добавленную стоимость признаются организации, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщиков. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные НК РФ, или нет. Рассмотрим порядок определения НДС налоговым агентом. Как указано в п. 1 ст. 161 НК РФ, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации товаров (работ, услуг) с учетом налога. Если в договоре не указан НДС, то налогооблагаемая база будет составлять уплаченную за товар (работу, услугу) сумму, увеличенную на НДС. С 2009 г. из п. 3 ст. 171 НК РФ исключено требование об удержании и уплате НДС из доходов налогоплательщиков — иностранных лиц, то есть налоговые агенты могут принять налог к вычету независимо от того, был НДС удержан из доходов контрагента или уплачен за счет собственных средств. Согласно п. 3 ст. 166 НК РФ налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. В соответствии с п. 5 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога исполняется в валюте РФ. Обычно расчеты с иностранными фирмами российские налогоплательщики осуществляют в иностранной валюте. Согласно п. 3 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, установленному ст. 167 НК РФ, или на дату фактического осуществления расходов. При перечислении авансового платежа иностранному контрагенту за приобретаемые у него товары (работы, услуги) налоговый агент в качестве такой даты должен использовать дату перечисления денежных средств, и соответственно по этому курсу производится перечисление налога в бюджет. Что касается нормы о пересчете иностранной валюты в рубли по курсу Банка России на дату принятия на учет товаров (работ, услуг), предусмотренной п. 1 ст. 172 НК РФ, то данная норма в случае уплаты НДС налоговыми агентами не применяется. В Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 03.07.2007 N 03-07-08/170 отмечено, что российский налогоплательщик исчисляет налоговую базу по НДС, пересчитывая ее в рубли по курсу Банка России «на дату фактического осуществления расходов», и именно эту сумму он имеет право принять к вычету, не пересчитывая на дату принятия на учет товаров, работ, услуг. Иными словами, дата осуществления расхода — это дата платежа иностранному контрагенту за товары (работы, услуги). При приобретении товаров (работ, услуг) у иностранных лиц, не состоящих на учете в российских налоговых органах (п.п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ), налоговые агенты составляют счета-фактуры, которые должны отвечать требованиям, перечисленным в п.п. 5, 6 ст. 169 НК РФ (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ). Требования к составлению и оформлению счета-фактуры налоговым агентом при приобретении услуг у иностранного партнера регламентированы Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (с изм. от 26.05.2009). Налоговые агенты, указанные в п.п. 2, 3 ст. 161 НК РФ, составляют счета-фактуры при исчислении НДС, подлежащего уплате в бюджет. Исчисление налога производится налоговым агентом при оплате товаров (работ, услуг), то есть либо в момент их предварительной оплаты (в полном объеме или при частичной оплате), либо в момент оплаты принятых на учет товаров (работ, услуг). Счет-фактура выписывается не позднее пяти календарных дней считая со дня предварительной оплаты или оплаты принятых на учет товаров (работ, услуг). Подробное описание порядка заполнения счета-фактуры представлено в Письме ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@ «О порядке составления счетов-фактур налоговыми агентами». Счет-фактура, составленный налоговым агентом, подписывается налоговым агентом (руководителем и главным бухгалтером организации или уполномоченными в установленном порядке лицами). Налоговые агенты обязаны регистрировать выставленные счета-фактуры в книге продаж. Важно отметить, что перечисление налога в бюджет российская организация должна производить одновременно с выплатой денежных средств иностранному партнеру по месту своей регистрации (п.п. 3, 4 ст. 174 НК РФ).

Аудитор юридической
компании «Юнико-94»
Л.П.ПОЛЕВАЯ
19.11.2010