«Бюджетные учреждения здравоохранения:
бухгалтерский учет и налогообложение», 2009, N 3

ПРИМЕНЕНИЕ УЧРЕЖДЕНИЯМИ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ СПЕЦРЕЖИМА В ВИДЕ ЕНВД

Каковы основные положения применения специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее — ЕНВД)? В чем преимущества данной системы налогообложения и могут ли медицинские учреждения ее применять? На какие виды деятельности распространяется такой режим налогообложения? Каковы особенности исчисления и уплаты ЕНВД? Каков порядок представления отчетности по данному налогу? Ответы на эти и другие вопросы вы найдете в статье.

Общие положения

Применение системы налогообложения в виде ЕНВД предусмотрено гл. 26.3. НК РФ. Данный режим вводится в действие нормативно-правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ (п. 1 ст. 346.26. НК РФ). Преимуществом применения спецрежима в виде ЕНВД является то, что уплата данного налога предусматривает освобождение учреждения от обязанности по уплате нескольких видов налогов (п. 4 ст. 346.26. НК РФ): налога на прибыль, НДС, налога на имущество, ЕСН, что упрощает процедуру сдачи отчетности в налоговые органы. Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход налогоплательщика, который рассчитывается как произведение базовой доходности по определенному виду деятельности и величины физического показателя, характеризующего этот вид деятельности (ст. 346.29. НК РФ).

Примечание. Вмененный доход — это потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке (ст. 346.27. НК РФ).

Согласно ст. 346.30. НК РФ налоговым периодом по ЕНВД признается квартал. Ставка ЕНВД установлена в размере 15% величины вмененного дохода (ст. 346.31. НК РФ). Налог уплачивается не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода (п. 1 ст. 346.32. НК РФ). При исчислении ЕНВД налогоплательщик вправе уменьшить рассчитанную сумму на величину страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных за этот же период, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. Однако общая сумма таких вычетов не может превышать 50% суммы ЕНВД (п. 2 ст. 346.32. НК РФ).

Примечание. Если учреждения здравоохранения в целях налогообложения совмещают несколько налоговых режимов (например, общий режим и спецрежим в виде ЕНВД), они обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, возникающих в рамках деятельности, переведенной на уплату ЕНВД (п. 7 ст. 346.26. НК РФ).

Перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться спецрежим в виде ЕНВД, определен п. 2 ст. 346.26. НК РФ. В него, в частности, входит оказание ветеринарных услуг. Однако может ли бюджетная организация применять данный режим налогообложения в отношении предпринимательской деятельности? Ответ на этот вопрос дан в Письме Минфина России от 09.06.2008 N 03-11-02/64. В нем говорится, что в случае введения спецрежима в виде ЕНВД на соответствующей территории переход на указанную систему налогообложения является обязательным для всех налогоплательщиков, осуществляющих виды предпринимательской деятельности, переведенные по решениям представительных (законодательных) органов на уплату ЕНВД. При этом каких-либо исключений для бюджетных учреждений гл. 26.3. НК РФ не содержит. Учитывая изложенное, Минфин пришел к выводу, что предпринимательская деятельность бюджетного учреждения может быть переведена на уплату ЕНВД.

Платные ветеринарные услуги

Согласно ст. 346.27. НК РФ к ветеринарным услугам, оплачиваемым физическими лицами и организациями, относятся: 1. Услуги, поименованные в п. 2 Правил оказания платных ветеринарных услуг, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 06.08.1998 N 898: — клинические, лечебно-профилактические, ветеринарно-санитарные, терапевтические, хирургические, акушерско-гинекологические, противоэпизоотические мероприятия, иммунизация (активная, пассивная), дезинфекция, дезинсекция, дератизация, дегельминтизация; — все виды лабораторных исследований, проведение ветеринарно-санитарной экспертизы продовольственного сырья и пищевых продуктов животного происхождения, пищевых продуктов животного и растительного происхождения непромышленного изготовления, предназначенных для продажи на продовольственных рынках, а также некачественных и опасных в ветеринарном отношении пищевых продуктов животного происхождения; — исследования и другие ветеринарные мероприятия, связанные с продажей племенных животных, с участием их в выставках и соревнованиях; — определение стельности и беременности всех видов животных, получение и трансплантация эмбрионов и другие мероприятия, связанные с размножением животных, птиц, рыб, пчел и их транспортировкой; — оформление и выдача ветеринарных документов (ветеринарные проходные свидетельства, сертификаты, справки, паспорта, регистрационные удостоверения и др.); — консультации (рекомендации, советы) по вопросам диагностики, лечения, профилактики болезней всех видов животных и технологии их содержания; кремация, эвтаназия и другие ветеринарные услуги. 2. Услуги, включенные в Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (подгруппа 083 000): — лечение домашних животных в ветеринарных лечебницах и на дому; — клинический осмотр домашних животных и выдача ветеринарных сертификатов; — диагностическое исследование домашних животных; — вакцинация домашних животных;
— дегельминтизация домашних животных;
— лечение домашних животных на дому;
— лечение домашних животных в стационаре; — проведение хирургических операций у домашних животных; — выезд скорой ветеринарной помощи на дом; — выезд ветеринара на дом.
Таким образом, если бюджетное учреждение здравоохранения оказывает вышеперечисленные услуги и на территории их осуществления в установленном порядке введен спецрежим в виде ЕНВД, данное учреждение может перейти на уплату по этим услугам ЕНВД.

Порядок расчета ЕНВД

Сумма рассматриваемого налога рассчитывается по формуле (ст. 346.27. НК РФ):

ЕНВД = БД x Ф x К1 x К2 x С,

где: БД — базовая доходность;
Ф — величина физического показателя;
К1 — коэффициент-дефлятор;
К2 — корректирующий коэффициент базовой доходности; С — налоговая ставка.
Под базовой доходностью понимается условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода. Для деятельности по оказанию платных ветеринарных услуг установлен размер базовой доходности 7500 руб. в месяц (п. 3 ст. 346.29. НК РФ). Величина физического показателя определяется в зависимости от вида деятельности. В частности, при расчете ЕНВД по ветеринарным услугам используется такой показатель, как количество работников (п. 3 ст. 346.29. НК РФ). В соответствии со ст. 346.27. НК РФ количество работников определяется как среднесписочная численность работающих за каждый календарный месяц налогового периода с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, по договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера. Для определения среднесписочной численности необходимо руководствоваться Приказом Росстата N 278 <>.

<> Приказ Росстата от 12.11.2008 N 278 «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения: N П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», N П-2 «Сведения об инвестициях», N П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», N П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», N П-5(М) «Основные сведения о деятельности организации».

Коэффициент-дефлятор (К1), учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации в предшествующем периоде, устанавливается на календарный год. Он определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством РФ (ст. 346.27. НК РФ). Упомянутый порядок определен Распоряжением Правительства РФ от 25.12.2002 N 1834-р, в соответствии с которым согласованный с Минфином коэффициент-дефлятор на следующий год публикуется в «Российской газете» Минэкономразвития ежегодно не позднее 20 ноября текущего года. На основании Приказа Минэкономразвития России N 392 <> в 2009 г. величина данного коэффициента равна 1,148 (Письмо Минфина России от 29.12.2008 N 03-11-04/3/579).

<> Приказ Минэкономразвития России от 12.11.2008 N 392 «Об установлении коэффициента-дефлятора К1 на 2009 год».

Начиная с 2010 г. размер коэффициента-дефлятора К1 будет рассчитываться по-новому, с учетом изменений, внесенных в гл. 26.3. НК РФ Федеральным законом N 155-ФЗ <>, как произведение коэффициента, применяемого в предшествующем году, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ в предшествующем году. При этом определяется он в ранее утвержденном порядке (Письмо ФНС России от 18.12.2008 N ШС-6-3/943@).

<> Федеральный закон от 22.07.2008 N 155-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации».

Корректирующий коэффициент К2 учитывает совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности, площадь информационного поля электронных табло, площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения, количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов и прицепов-роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы. Коэффициент К2 устанавливается нормативно-правовыми актами органов исполнительной власти той местности, где осуществляется предпринимательская деятельность по оказанию ветеринарных услуг, на период не менее чем календарный год в пределах от 0,005 до 1 включительно (п. 7 ст. 346.29. НК РФ).

Пример 1. Учреждение здравоохранения оказывает населению следующие платные ветеринарные услуги: — вакцинация домашних животных;
— лечение домашних животных в стационаре и на дому; — клинический осмотр домашних животных и выдача ветеринарных сертификатов. На территории, где осуществляются вышеперечисленные виды услуг, введен специальный режим налогообложения в виде ЕНВД и установлен коэффициент К2, равный 0,5. Для оказания этих услуг в учреждении задействовано 20 человек. Рассчитаем сумму ЕНВД. За месяц она составит 12 915 руб. (7500 руб. x 20 x 1,148 x 0,5 x 15%).

ЕНВД при сдаче помещений в аренду

На практике часто встречаются такие случаи, когда учреждения здравоохранения сдают в аренду помещения различным косметологическим фирмам, компаниям, занимающимся продажей оптики и предоставлением офтальмологических услуг, иным коммерческим организациям. Может ли медучреждение уплачивать в данной ситуации ЕНВД? В соответствии с пп. 13 п. 2 ст. 346.26. НК РФ на уплату ЕНВД могут переводиться организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, при сдаче в аренду стационарных торговых мест. Однако если в аренду передается здание (часть здания), в котором торговые места не выделены, то эта деятельность ЕНВД не облагается.

Постановка на учет в качестве плательщика ЕНВД

В соответствии с п. 3 ст. 346.28. НК РФ организации, которые подлежат постановке на учет в качестве плательщика единого налога, подают в налоговые органы в течение пяти дней со дня начала осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, заявление о постановке на учет. Форма данного заявления утверждена Приказом ФНС России N ММ-7-6/5@ <>.

<> Приказ ФНС России от 14.01.2009 N ММ-7-6/5@ «Об утверждении форм заявлений о постановке на учет и снятии с учета организаций и индивидуальных предпринимателей в качестве налогоплательщиков единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности».

Налоговый орган, осуществивший постановку на учет организации в качестве плательщика единого налога, в течение пяти дней со дня получения заявления выдает ей уведомление о постановке на учет. В аналогичном порядке производится снятие налогоплательщика с учета при прекращении им предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД.

Представление отчетности по ЕНВД

В соответствии с п. 3 ст. 346.32. НК РФ налогоплательщики, применяющие спецрежим в виде ЕНВД, обязаны представить в налоговый орган декларацию по итогам налогового периода не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода. Начиная с представления отчетности за I квартал 2009 г. налоговую декларацию заполняют по форме, установленной Приказом Минфина России от 08.12.2008 N 137н «Об утверждении формы налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и Порядка ее заполнения». Новая форма декларации отличается от формы, ранее утвержденной Приказом Минфина России N 8н <>. А именно: — на титульном листе вместо вида документа (первичный или корректирующий) следует указывать номер корректировки (если первичная — номер корректировки «0»); — нужно отражать код вида места представления декларации по месту учета налогоплательщика. Способ и вид подачи декларации, указываемые работником налогового органа, закодированы; — последним кодом строки разд. 2 «Расчет ЕНВД для отдельных видов деятельности» является код 110, по которому нужно отражать сумму исчисленного за налоговый период ЕНВД по соответствующему коду вида предпринимательской деятельности. Ранее при заполнении данного раздела указывалась налоговая база (величина вмененного дохода) за каждый календарный месяц налогового периода по кодам строк 110-130; — поменялись значения кодов строк разд. 3 «Расчет суммы единого налога на вмененный доход за налоговый период»; — исключен разд. 3.1. «Сумма ЕНВД, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период», в котором указывалась сумма налога по каждому коду ОКАТО. Для отражения таких сумм предусмотрены отдельные строки разд. 1, а общая налоговая база, исчисленная по всем кодам, указывается в разд. 3.

<> Приказ Минфина России от 17.01.2006 N 8н «Об утверждении формы налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и Порядка ее заполнения».

Также внесены изменения в Порядок заполнения декларации. Теперь он содержит новые рекомендации по расчету коэффициента К2, правила определения дня представления декларации, Коды налоговых периодов и Коды вида места представления декларации по месту учета налогоплательщика.

Редактор журнала
«Учреждения культуры и искусства:
бухгалтерский учет и налогообложение»
Л.ЛАРЦЕВА
Подписано в печать
24.02.2009