Статья. «Налог на имущество» (Е.В.Кулакова) («Советник бухгалтера в здравоохранении», 2005, N 2)

«Советник бухгалтера в здравоохранении», 2005, N 2

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО

«Пункт 7 ст. 381 ч. 2 НК РФ утрачивает силу с 1 января 2006 года» Пункт 3 ст. 3 Федерального закона
от 11 ноября 2003 г. N 139-ФЗ

Налог на имущество организаций (о котором бюджетные учреждения даже не задумывались до 31 декабря 2003 г., так как в Законе РФ от 13.12.1991 N 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» было четко определено, что от налога на имущество освобождается имущество бюджетных учреждений (п. «а» ст. 4) относится к региональным налогам, а значит, вводится в действие законами субъектов РФ. Если законом субъекта РФ не предусмотрена льгота для всех бюджетных учреждений или для медицинских организаций, то до 31.12.2005 взамен прямой, безусловной льготы учреждения получили льготу «кривую», условную. Условием предоставления льготы по налогообложению учреждений здравоохранения, согласно федеральному законодательству (п. 7 ст. 381 НК РФ), является использование имущества для нужд здравоохранения. На какие еще нужды может использовать имущество учреждение здравоохранения, кроме нужд здравоохранения? В соответствии с ГК РФ (ст.ст. 50, 52) — на все те, которые предусмотрены их уставами. Например, учреждения здравоохранения сдают имущество в аренду, при этом, даже если арендатором является другая медицинская организация, льгота по налогу на имущество не сохраняется. То есть имущество, сдаваемое в аренду, подлежит обложению налогом на имущество в общеустановленном порядке. Заметим, что Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 23.06.2004 N 03-05-06/73 указало, что льгота по налогу на имущество предоставляется организациям всех форм собственности независимо от источника приобретения имущества. Кроме того, объектом здравоохранения (по мнению Минфина России) является единый имущественный комплекс, который функционально предназначен и используется организацией для нужд здравоохранения. Соответствующее предназначение объекта основных средств определяется уставом (положением) организации, первичными документами на эти объекты и распорядительными документами организации в отношении использования объектов основных средств для нужд здравоохранения. Устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов РФ определяют налоговую ставку в пределах не более 2,2% от стоимости имущества, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу. При установлении налога законами субъектов РФ могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками. То есть льготы, устанавливаемые субъектами РФ, также могут быть условными либо безусловными. Объектом налогообложения является движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств (т.е. в бюджетных учреждениях учитываемое на счетах 010101000, 010102000, 010103000, 010104000, 010105000, 010106000, 010107000, 010108000, 010109000, 010110000, по сравнению с небюджетными организациями, в которых к основным средствам относятся здания, сооружения и передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты). Таким образом, гл. 30 НК РФ определяет, что налогом на имущество организаций облагаются здания, сооружения, машины, оборудование, инвентарь, транспортные средства и других материальные ценности, отнесенные в соответствии с правилами бухгалтерского учета к основным средствам, т.е. для бюджетных учреждений сроком полезного использования свыше 12 месяцев независимо от стоимости. Для налогового учета по налогу на имущество основные средства учитываются по балансовой стоимости в бухгалтерском учете как разница между первоначальной стоимостью и износом. «Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу» (п. 4 ст. 376 НК РФ).

Пример. Пусть в аренду сдается кабинет врача-стоматолога, оборудование в котором приобретено в январе 2000 г. Стоимость оборудования на 1 января 2005 г. с учетом износа составляет 588000 руб. Сумма износа за каждый месяц составляет: 0,1 x 588000 : 12 = 4900 руб.
(10% — годовая норма износа на оборудование). Стоимость налогооблагаемого имущества составляет: на 1 февраля — 583100 руб., на 1 марта — 578200 руб., на 1 апреля — 573300 руб. Налоговая база: (588000 + 583100 + 578200 + 573300) : 4 = 580650 руб. Авансовый платеж за I квартал при ставке 2,2% составит: 580650 x 0,022 : 4 = 3194 руб. (В соответствии с п. 4 ст. 382 НК РФ сумма авансового платежа по налогу исчисляется по итогам каждого отчетного периода в размере 1/4 произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества.) Стоимость самого кабинета определяется следующим образом: Пусть остаточная стоимость здания на 01.01.2004 составляет 4800 тыс. руб. Сумма износа за каждый месяц составляет: 4800000 x 0,01 : 12 = 4000 руб.
Стоимость имущества составляет: на 1 февраля — 4796000 руб., на 1 марта — 4792000 руб., на 1 апреля — 4788000 руб., т.е. средняя стоимость здания за I квартал по нормам гл. 30 НК РФ составляет: (4800000 + 4796000 + 4792000 + 4788000) : 4 = 4794000 руб. Но поскольку мы сдаем в аренду не здание целиком, а лишь один кабинет, то стоимость этого кабинета определяется следующим образом: Определяем стоимость 1 кв. м здания и умножаем полученную сумму на площадь кабинета. Пусть полученная сумма будет равна 4794000 : 5000 x 25 = 23970 руб. — это и будет налоговая база по сдаваемому в аренду кабинету. Сумма авансового платежа по налогу составит: 23970 x 0,022 : 4 = 132 руб.

В приведенном примере налог на имущество платится только в том случае, если в этом кабинете не принимают пациентов врачи самого учреждения. Если в первую смену в кабинете принимают врачи поликлиники, а в аренду кабинет с оборудованием сдается в то время, когда он свободен, то налог на имущество не платится, т.к. в гл. 30 НК РФ не сказано, что имущество должно использоваться для нужд здравоохранения 100% времени. Налог и авансовые платежи подлежат уплате в порядке и сроки, устанавливаемые законами субъектов РФ. Глава 30 НК РФ устанавливает лишь предельный срок представления авансовых расчетов и деклараций (ст. 386 НК РФ) — не позднее 30 марта для декларации и не позднее 30 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода для авансовых расчетов. Льгота для учреждений здравоохранения, установленная федеральным законодательством, будет действовать до конца 2005 г. С 1 января 2006 г., если не изменится законодательство, налогом на имущество будет облагаться имущество большинства учреждений здравоохранения в большинстве регионов России. И самое интересное, что, облагая налогом федеральное или муниципальное имущество, бюджеты субъектов Федерации будут пополняться федеральными и муниципальными деньгами. Ведь из проанализированных нами более чем 30 региональных законов «О налоге на имущество организаций» льготу для всех бюджетных учреждений сохранили менее 20% субъектов РФ.

Примечание от редакции. Управление ресурсных и имущественных налогов Письмом от 11.01.2005 N 21-4-04/9@ направило для использования в работе Письмо Минфина России от 20.10.2004 N 03-06-01-04/65 о налогообложении налогом на имущество организаций в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения. В Письме попытались проанализировать указанные объекты в целях гл. 25 НК РФ, отнести к Общероссийскому классификатору, а также связать с основными законодательными, регулирующие деятельность этих объектов, но не пришли к однозначному ответу. Поэтому в Письме был сделан вывод о том, что, возможно в случае использования данного имущества для видов деятельности, определенных в уставах названных организаций (в частности, имущество лагерей оздоровительного типа можно квалифицировать как имущество, используемое для нужд здравоохранения).

Кафедра управления, экономики и планирования Российской медицинской академии
последипломного образования
Е.В.КУЛАКОВА
Подписано в печать
10.02.2005