Статья. «Упрощенная система налогообложения (УСНО) в аптечных предприятиях» (окончание) (И.Л.Титова) («Московские аптеки», 2004, N 10)

«Московские аптеки», 2004, N 10

УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ (УСНО) В АПТЕЧНЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

Окончание. Начало в NN 7-8, 9/04

Но каким образом определить в общей доле реализованных товаров оплаченные товары? В аптеках при наличии очень большого ассортимента товаров это сделать практически невозможно. Как правило, в аптеках при реализации товара его оплата поставщику не отслеживается. А как быть с входным НДС? (Сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам отражается в книге доходов и расходов отдельной строкой в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 346.16.). Налоговые органы настаивают, что налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам, должен учитываться для целей налогообложения только в суммах, соответствующих стоимости товаров, списанных на расходы. Существуют несколько методов для определения стоимости реализованных и оплаченных товаров. Выбранный метод следует закрепить в учетной политике. 1. Стоимость реализованных товаров признается оплаченной поставщикам пропорционально доле оплаченных поставщикам товаров в общей стоимости товаров, еще не признанных расходом по состоянию на конец месяца. При использовании этого метода предполагается, что в аптеках реализуется товар как оплаченный, так и неоплаченный. Реализованные товары оплачены поставщикам в той же пропорции, что и все имеющиеся товары. 2. Определение стоимости реализованных и оплаченных товаров с использованием счетов бухгалтерского учета. При использовании этого метода можно использовать субсчета к счету 41 «Товары». — 41.2 «Товары в розничной торговле»;
— 41.2.1 «Товары в розничной торговле, не оплаченные поставщикам»; — 41.2.2 «Товары в розничной торговле, оплаченные поставщикам»; — 41.3 «Товары реализованные»;
— 41.3.1 «Товары реализованные, но не оплаченные поставщикам»; — 41.3.2 «Товары реализованные, оплаченные поставщикам». При приобретении товаров их стоимость учитывается по Дебету счета 41.2.1, если товары не были предварительно оплачены, или по дебету счета 41.2.2, если товары предварительно были оплачены. При реализации или оплате товара делаются внутренние проводки по субсчетам счета 41: Дебет счета 41.2.2 — Кредит счета 41.2.1, проводка делается в момент оплаты товара; Дебет счета 41.3.1 — Кредит счета 41.2.1, отражение реализации не оплаченного поставщикам товара (одновременно делается запись Дебет счета 50 «Касса» — Кредит счета 90.1 «Выручка»); Дебет счета 41.3.2 — Кредит счета 41.2.2, отражение реализации оплаченного поставщикам товара; Дебет счета 41.3.2 — Кредит счета 41.3.1, отражение оплаты товара после реализации; Дебет счета 90.2 — Кредит счета 41.3.2, стоимость реализованного и оплаченного товара включается в себестоимость продаж — эта сумма и будет являться расходом при расчете единого налога. По состоянию на конец месяца субсчет 41.3.2 сальдо не имеет. Для применения этого метода необходимо отслеживать каждый раз оплату поставщикам товара при его реализации, что в аптеках практически невозможно. Входной НДС по товарам, хотя и является «самостоятельным» расходом, признается расходом только в части, приходящейся на стоимость товаров, которые учтены в качестве расходов в соответствующем отчетном (налоговом) периоде. Как известно, ставки входного НДС на поступающие в аптеки товары 10% и 18%, поэтому при использовании методики определения стоимости оплаченных и реализованных товаров необходимо вести раздельный учет стоимости товаров, облагаемых НДС по разным ставкам, что еще больше затрудняет учет. Кроме того, необходимо помнить, что суммы НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам) признаются расходами на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога в отчетном (налоговом) периоде. 3. Начисление страховых взносов на обязательное пенсионное страхование при применении УСНО. Организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и выступающие в качестве работодателей, продолжают уплачивать взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с Федеральным законом от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». Несмотря на то, что организации, переведенные на УСНО, единый социальный налог не уплачивают (п. 2 ст. 346.11. НК РФ), облагаемую базу по обязательному пенсионному страхованию надо определять по правилам, установленным в ст.ст. 236 и 237 гл. 24 «Единый социальный налог» НК РФ. Там сказано, что взносы нужно начислять на суммы, выплачиваемые по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам. Исключением являются выплаты, которые перечислены в ст. 238 НК РФ: — пособия по временной нетрудоспособности, безработице, беременности и родам, уходу за ребенком; — компенсации, предусмотренные законодательством и др. Если аптека выбрала объектом налогообложения по единому налогу доходы, то она может уменьшить единый налог на сумму пенсионных взносов (п. 3 ст. 346.21. НК РФ). Правда, есть одно ограничение: взносы не могут уменьшить налог более чем на 50 процентов. Если аптека выбрала объектом налогообложения по единому налогу разницу между доходами и расходами, то взносы на обязательное пенсионное страхование можно включить в расходы, уменьшающие единый налог (пп. 7 п. 1 ст. 346.16. НК РФ). Необходимо обратить внимание на то, что аптеки, применяющие УСНО, не могут воспользоваться п. 3 ст. 236 НК РФ, согласно которому выплаты физическим лицам не признаются объектами обложения ЕСН (а значит, и на них не начисляются взносы по обязательному пенсионному страхованию), если они не отнесены к расходам в налоговом учете по налогу на прибыль. Дело в том, что такие аптеки не являются плательщиками не только ЕСН, но и налога на прибыль. Поэтому данная норма Кодекса на них не распространяется. 4. Начисление пособий по временной нетрудоспособности при применении УСНО. Исчисление пособия по временной нетрудоспособности, его назначение и выплата работникам осуществляются в соответствии с общими правилами, установленными нормативными правовыми актами о пособиях по государственному социальному страхованию. В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 31.12.02 N 190-ФЗ «Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан» выплата пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) работникам производится за счет следующих источников: — средств ФСС РФ, поступающих от единого налога для организаций, применяющих УСНО, в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом (МРОТ с 01.10.03 равен 600 руб. — Федеральный закон от 01.10.03 N 127-ФЗ); — средств работодателя (в данном случае организации, применяющей УСНО) в части суммы пособия по временной нетрудоспособности, превышающей один минимальный размер оплаты труда. Выплата других видов пособий (пособие по беременности и родам, при рождении ребенка и т.д.) для предприятий, перешедших на УСНО, полностью производится за счет средств ФСС. Чтобы платить пособие полностью за счет ФСС, аптека должна перечислять в Фонд взносы на соцстрахование работников, причем в добровольном порядке. Порядок добровольной уплаты страховых взносов определен в Постановлении Правительства РФ от 05.03.03 N 144 «О порядке добровольной уплаты в фонд социального страхования Российской Федерации отдельными категориями страхователей страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством». Добровольные страховые взносы на обязательное социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности начисляются по тарифу 3% от налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 НК РФ «Единый социальный налог». Отметим, что сумма пособия по временной нетрудоспособности, превышающая 1 МРОТ (600 руб.) за полный календарный месяц, рассчитанная в порядке, установленном Положением о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденным Постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.84 N 13-6 (ред. от 15.04.92, с изм. от 18.02.99), и выплачиваемая за счет предприятия в пределах 11700 руб. за календарный месяц 2003 года, гарантируется государством (ст. 2 Федерального закона N 190-ФЗ; ст. 8 Федерального закона от 08.02.03 N 25-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской федерации на 2003 год»; ст. 15 Федерального закона от 11.02.02 N 17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год» (с изм. от 08.02.03)), на эту сумму не начисляются взносы по обязательному пенсионному страхованию и по страхованию от несчастных случаев на производстве. Что касается суммы пособия, превышающей 11700 руб. за календарный месяц, то такая выплата включается в базу для исчисления страховых взносов от несчастных случаев на производстве на общих основаниях (Письмо ФСС РФ от 18.04.03 N 02-18/05-2417) и взносов по обязательному пенсионному страхованию. Если аптека выбрала объектом налогообложения по единому налогу доходы, то она может уменьшить единый налог на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплачиваемых за счет собственных средств (п. 3 ст. 346.21. НК РФ). Если аптека выбрала объектом налогообложения по единому налогу разницу между доходами и расходами, то сумму пособий по временной нетрудоспособности можно включить в расходы, уменьшающие единый налог (пп. 6 п. 1 ст. 346.16. НК РФ). 5. Начисление и выплата дивидендов аптечными предприятиями, применяющими УСНО. Чтобы правильно начислить дивиденды, аптека должна сформировать чистую прибыль, что невозможно сделать, если не вести бухгалтерский учет предприятия по всем правилам бухгалтерского учета. Поэтому, несмотря на то, что в соответствии с п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ (ред. от 30.06.03) «О бухгалтерском учете» организации, перешедшие на УСНО, освобождаются от ведения бухгалтерского учета, за исключением учета основных средств и нематериальных активов, бухгалтерский учет вести все-таки придется. Такой вывод сделан и в письме Минфина РФ от 11.03.04 N 04-02-05/3/19 «О порядке расчета чистой прибыли организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения». Чтобы правильно начислить дивиденды, организация должна вести бухгалтерский учет. Согласно статье 346.11. главы 26.2. НК РФ организации, применяющие УСНО, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных статьей 24 Кодекса. Таким образом, при выплате организацией доходов в виде дивидендов другим организациям (применяющим обычный режим налогообложения) такая организация обязана в общеустановленном порядке удержать у источника выплаты налог по ставке 6% и внести его в доход федерального бюджета. 6. Начисление и уплата минимального налога. Обязанность по начислению и уплате минимального налога (ст. 346.18. НК РФ) возникает при следующих условиях: — если аптекой выбран объект налогообложения — доходы, уменьшенные на величину расходов; — по итогам налогового периода (год) сумма налога, исчисленного в общем порядке, меньше суммы минимального налога (1% от налоговой базы «Доходы»); — по итогам налогового периода образовался убыток. Организация имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее. Следует иметь в виду, что минимальный налог уплачивается по окончании налогового периода, и зачесть авансы, уплаченные по итогам отчетных периодов, нельзя. Налоговые органы мотивируют это тем, что суммы уплаченного минимального налога и единого налога по-разному распределяются между бюджетами и внебюджетными фондами. Зачет же возможен только в рамках одного бюджета (Письмо УМНС РФ по г. Москве от 23.09.03 N 21-09/52140). В данной ситуации организация может потребовать возврата сумм уплаченных авансов по единому налогу или зачесть их в счет предстоящих платежей, направив в налоговые органы соответствующее письменное заявление (п. 1 ст. 78 НК РФ). 7. Налоговый учет.
В соответствии со статьей 346.24. НК РФ предприятия, применяющие УСНО, обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов. Форма книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций утверждена Приказом МНС РФ от 28.10.02 N БГ-3-22/606 (ред. от 26.03.03, с изм. от 22.01.04) «Об утверждении формы книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и порядка отражения хозяйственных операций в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения». Книга учета доходов и расходов может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. При ведении Книги учета доходов и расходов в электронном виде налогоплательщики обязаны по окончании отчетного (налогового) периода вывести ее на бумажные носители. Книга учета доходов и расходов открывается на один календарный год и должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов указывается число содержащихся в ней страниц, которое подтверждается подписью руководителя организации и печатью организации, а также заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью до начала ее ведения. На последней странице пронумерованной и прошнурованной налогоплательщиком Книги учета доходов и расходов, которая велась в электронном виде и была выведена по окончании налогового периода на бумажные носители, указывается число содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью. Исправление ошибок в Книге учета доходов и расходов должно быть обосновано и подтверждено подписью руководителя организации с указанием даты исправления и печатью организации.

Аудитор юридической компании
«Юнико-94»
И.Л.ТИТОВА
Подписано в печать
25.10.2004