«Бюджетные учреждения здравоохранения:
бухгалтерский учет и налогообложение», 2009, N 5
ПОВЫШАЕМ ПРОФЕССИОНАЛЬНЫЙ УРОВЕНЬ
МЕДИЦИНСКИХ И ФАРМАЦЕВТИЧЕСКИХ РАБОТНИКОВ
Как известно, кадры решают все, а квалифицированные кадры — в особенности. Но квалификацию, какой бы высокой она ни была, необходимо поддерживать. Следовательно, специалистов нужно постоянно обучать. Какие требования установлены к квалификации медицинских и фармацевтических работников и как учесть данный вид расходов в бухгалтерском и налоговом учете, мы рассмотрим в настоящей статье.
Порядок совершенствования профессиональных знаний медицинских и фармацевтических работников утвержден Приказом Минздравсоцразвития России от 09.12.2008 N 705 <> (далее — Порядок N 705н). В нем определены правила организации совершенствования профессиональных знаний (профессиональной переподготовки и повышения квалификации) медицинских и фармацевтических работников, окончивших образовательные учреждения высшего профессионального образования по специальностям группы «Здравоохранение», а также занимающихся (претендующих на занятие) медицинской или фармацевтической деятельностью.
<> Приказ на момент написания статьи опубликован не был. Вступит в силу по истечении 10 дней после дня официального опубликования.
Коротко о том, для чего это нужно
Профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников проводит работодатель на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором (ст. 196 ТК РФ). При этом в случаях, предусмотренных федеральными законами, иными нормативными правовыми актами РФ, работодатель просто обязан проводить повышение квалификации своих работников, если это является условием осуществления определенных видов деятельности. Например, в соответствии с пп. «и» п. 4 Положения о лицензировании фармацевтической деятельности <> и пп. «г», «д» п. 5 Положения о лицензировании медицинской деятельности <*> одним из условий лицензирования медицинской и фармацевтической деятельности является повышение квалификации специалистов не реже одного раза в пять лет.
<> Утверждено Постановлением Правительства РФ от 06.07.2006 N 416. <*> Утверждено Постановлением Правительства РФ от 22.01.2007 N 30.
Кроме этого, согласно ст. 54 Основ законодательства об охране здоровья человека от 22.07.1993 N 5487-1 заниматься медицинской и фармацевтической деятельностью в Российской Федерации имеют право лица, получившие высшее или среднее медицинское и фармацевтическое образование, имеющие диплом и специальное звание, а также сертификат специалиста, который выдается на основании послевузовского профессионального образования (аспирантура, ординатура), или дополнительного образования (повышение квалификации, специализация), или проверочного испытания, проводимого комиссиями профессиональных медицинских и фармацевтических ассоциаций, по теории и практике избранной специальности, вопросам законодательства в области охраны здоровья граждан.
О профессиональной переподготовке
Согласно п. 1 Положения о порядке и условиях профессиональной переподготовки специалистов, утвержденного Приказом Минобразования России от 06.09.2000 N 2571 (далее — Положение N 2571), профессиональная переподготовка является самостоятельным видом дополнительного профессионального образования и проводится с учетом профиля полученного образования направляемого на переподготовку работника. Для осуществления переподготовки разрабатываются дополнительные профессиональные образовательные программы. Различают два типа таких программ: одни предназначены для обеспечения совершенствования знаний специалистов для выполнения нового вида профессиональной деятельности, другие — для получения дополнительной квалификации.
Внимание! Профессиональная переподготовка специалистов проводится на базе высшего и среднего профессионального образования. При этом уровень образования специалистов, проходящих профессиональную переподготовку, должен быть не ниже уровня образования, требуемого для нового вида профессиональной деятельности или для получения дополнительной квалификации (п.п. 8 и 9 Положения N 2571).
В соответствии с п. 7 Типового положения об образовательном учреждении дополнительного профессионального образования (повышения квалификации) специалистов <> целью профессиональной переподготовки специалистов является получение ими дополнительных знаний, умений и навыков по образовательным программам, предусматривающим изучение отдельных дисциплин, разделов науки, техники и технологии, необходимых для выполнения нового вида профессиональной деятельности.
<> Утверждено Постановлением Правительства РФ от 26.06.1995 N 610.
Профессиональная переподготовка осуществляется также для расширения квалификации специалистов в целях их адаптации к новым экономическим и социальным условиям и ведения новой профессиональной деятельности, в том числе с учетом международных требований и стандартов.
О повышении квалификации
Целью повышения квалификации является обновление теоретических и практических знаний специалистов в связи с повышением требований к уровню квалификации и необходимостью освоения современных методов решения профессиональных задач. Повышение квалификации проводится по мере необходимости, но не реже одного раза в пять лет в течение всей трудовой деятельности работников. Периодичность прохождения специалистами повышения квалификации устанавливается работодателем (п. 7 Типового положения об образовательном учреждении дополнительного профессионального образования (повышения квалификации) специалистов). Повышение квалификации включает в себя следующие виды обучения: — краткосрочное (не менее 72 часов) тематическое обучение по вопросам конкретного производства, которое проводится по месту основной работы специалистов и заканчивается сдачей соответствующего экзамена, зачета или защитой реферата; — тематические и проблемные семинары (от 72 до 100 часов) по научно-техническим, технологическим, социально-экономическим и другим проблемам, возникающим на уровне отрасли, региона, предприятия (объединения), организации или учреждения; — длительное (свыше 100 часов) обучение специалистов в образовательном учреждении повышения квалификации для углубленного изучения актуальных проблем науки, техники, технологии, социально-экономических и других проблем по профилю профессиональной деятельности.
О требованиях, предъявляемых к профессиональной переподготовке и повышению квалификации
Профессиональная переподготовка и повышение квалификации специалистов проводятся с отрывом от работы, без отрыва от работы, с частичным отрывом от работы и по индивидуальным формам обучения при наступлении очередного срока дополнительного профессионального образования. Они осуществляются образовательными учреждениями, имеющими аккредитацию по образовательным программам, учитывающим имеющийся по всем разделам специальности уровень знаний, умений, практических навыков и результаты вступительных испытаний при наступлении очередного срока дополнительного профессионального образования (п.п. 4 и 5 Порядка N 705н). При этом сроки, формы, содержание и технология обучения определяются образовательным учреждением, реализующим соответствующую образовательную программу, самостоятельно в соответствии с потребностями заказчика (п. 6 Порядка N 705н). Нормативное количество часов аудиторных занятий, необходимое для повышения профессиональной квалификации, устанавливается в зависимости от стажа специалиста, что мы и представим в виде таблицы.
Группа Стаж работы по специальности Нормативное количество часов
1 Для специалистов, имеющих стаж При любой форме обучения — от
работы по специальности 10 лет и 100 до 500 часов аудиторных более занятий
2 Для специалистов, имеющих стаж При любой форме обучения — свыше
работы по специальности от 5 до 500 часов аудиторных занятий 10 лет
Что касается профессиональной подготовки специалистов, имеющих стаж работы менее пяти лет, то она осуществляется в соответствии с требованиями Приказа Минздравсоцразвития России от 11.03.2008 N 112н «О Номенклатуре специальностей специалистов с высшим и послевузовским медицинским и фармацевтическим образованием в сфере здравоохранения Российской Федерации» (далее — Приказ N 112н). Например, получив в вузе специальность «Лечебное дело. Педиатрия», специалист может работать, в частности, по специальности «Детская хирургия». Однако, чтобы иметь возможность заниматься деятельностью по таким специальностям, как «Детская онкология», «Детская урология — андрология», «Колопроктология», «Нейрохирургия», «Сердечно-сосудистая хирургия», «Торакальная хирургия», «Трансфузиология», «Ультразвуковая диагностика», «Функциональная диагностика», «Челюстно-лицевая хирургия», «Эндоскопия», ему необходимо пройти дополнительную подготовку, которая проводится: — через обучение в ординатуре;
— через профессиональную переподготовку для выполнения нового вида профессиональной деятельности при наличии послевузовского профессионального образования (интернатура, ординатура) по соответствующей основной специальности. При этом подготовка по специальностям «Детская онкология», «Сердечно-сосудистая хирургия», «Торакальная хирургия», «Нейрохирургия», «Челюстно-лицевая хирургия» и «Урология» проводится исключительно в ординатуре.
Внимание! Лица, получившие право на профессиональную деятельность по специальности, а также зачисленные на обучение по программам послевузовского профессионального и дополнительного профессионального образования в соответствии с ранее действовавшими нормативными актами, сохраняют право на профессиональную деятельность и дальнейшее обучение в соответствии с имеющейся специальностью (п. 4 примечаний к Приказу N 112н).
Освоение образовательных программ профессиональной переподготовки и повышения квалификации завершается обязательной государственной итоговой аттестацией. Слушателям, освоившим образовательную программу повышения квалификации и успешно прошедшим государственную итоговую аттестацию, выдается свидетельство о повышении квалификации государственного образца. Слушателям, освоившим образовательную программу профессиональной переподготовки и успешно прошедшим государственную итоговую аттестацию, выдается диплом о профессиональной переподготовке государственного образца (п.п. 7-9 Порядка N 705н). Специалисты, освоившие образовательные программы повышения квалификации и профессиональной переподготовки, могут продолжать замещать в учреждениях здравоохранения врачебные и провизорские должности, соответствующие Номенклатуре специальностей специалистов с высшим и послевузовским медицинским и фармацевтическим образованием в сфере здравоохранения, утвержденной Приказом N 112н (п. 10 Порядка N 705н). В соответствии с п.п. 3-4 примечаний к Приказу N 112н допускается получение основных специальностей через профессиональную переподготовку для выполнения нового вида профессиональной деятельности для лиц, замещающих должности: — врача-терапевта участкового и врача-педиатра участкового — по специальности «Общая врачебная практика (семейная медицина)»; — руководителей организаций здравоохранения и учреждений госсанэпидслужбы — по специальностям «Организация здравоохранения и общественное здоровье» и «Социальная гигиена и организация госсанэпидслужбы»; — руководителей аптечных организаций — по специальности «Управление и экономика фармации»; — врачей хирургического профиля — по специальностям «Судебно-медицинская экспертиза» и «Патологическая анатомия»; — врачей-педиатров — по специальностям «Неонатология» и «Неврология».
Как учесть произведенные расходы
Гарантии и компенсации для работников, направляемых работодателем для повышения квалификации, закреплены в ст. 187 ТК РФ. Во-первых, при направлении работодателем работника для повышения квалификации с отрывом от работы за ним сохраняются место работы (должность) и средняя заработная плата по основному месту работы. Ее рассчитывают в соответствии с Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922. Для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у работодателя, независимо от источников этих выплат. При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале — по 28-е (29-е) число включительно). Во-вторых, работникам, направляемым для повышения квалификации с отрывом от работы в другую местность, производится оплата командировочных расходов в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки. Кроме того, учреждение оплачивает организаторам стоимость обучения на курсах. В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации <> расходы на обучение медицинских и фармацевтических работников на курсах повышения квалификации, подготовку и переподготовку специалистов, необходимых для осуществления деятельности, следует относить на подстатью 226 «Прочие услуги» КОСГУ.
<> Утверждены Приказом Минфина России от 25.12.2008 N 145н.
В бухгалтерском учете в соответствии с п. 199 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н, данная операция будет отражена следующим образом: Дебет счетов 1 401 01 226 «Расходы на прочие работы, услуги», 2 106 04 340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» Кредит счета 1 (2) 302 09 730 «Увеличение кредиторской задолженности по оплате прочих работ, услуг».
Пример. Центральная поликлиника районного центра субъекта РФ направляет терапевта на курсы повышения квалификации с отрывом от производства в другой город на 12 дней. Учреждение оплатило организаторам курсов за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, стоимость курсов на условиях предоплаты в размере 9000 руб. (НДС не облагается). Перед отъездом работнику выданы под отчет из кассы командировочные в сумме 5000 руб., в том числе: — суточные — 1200 руб. (за 12 дней из расчета 100 руб. за сутки); — на проезд до места обучения — 960 руб.; — на проживание в гостинице — 2840 руб. По возвращении он представил авансовый отчет с приложенными: — железнодорожными билетами, стоимость которых составляет 960 руб.; — счетом из гостиницы на сумму 2360 руб. (без НДС). В бухгалтерском учете поликлиники необходимо сделать следующие проводки:
Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. Перечислены денежные средства 2 206 09 560 2 201 01 610 9000
организатору курсов повышения квалификации <*>
Выданы работнику под отчет денежные средства на командировочные расходы:
- суточные 2 208 02 560 2 201 04 610 1200
- на проезд 2 208 05 560 2 201 04 610 960
- на проживание в гостинице 2 208 09 560 2 201 04 610 2840
Списана на затраты стоимость курсов 2 106 04 340 2 302 09 730 9000 повышения квалификации
Произведен зачет перечисленного 2 302 09 830 2 206 09 660 9000 аванса
Списаны командировочные расходы:
- по проезду 2 106 04 340 2 208 05 660 960
(222 КОСГУ)
- суточные (100 руб. x 12 дн.) 2 106 04 340 2 208 02 660 1200
(212 КОСГУ)
- по проживанию в гостинице 2 106 04 340 2 208 09 660 2360
(226 КОСГУ)
Работник внес в кассу 2 201 04 510 2 208 09 660 480 неизрасходованный аванс, выданный на проживание
<*> Бюджетное учреждение при оплате договора по повышению квалификации может перечислить аванс в размере 100% от суммы договора (п. 6 Постановления Правительства РФ от 24.12.2008 N 987).
Несколько слов о налогах
Налог на доходы физических лиц. Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников. Таким образом, если организация заключила договор с учебным заведением, имеющим лицензию на образовательную деятельность, на оказание образовательных услуг по профессиональной подготовке (переподготовке) своих штатных работников в рамках утвержденной руководством организации программы повышения квалификации, то оплата организацией обучения своих работников с целью повышения их квалификации либо обучения вторым профессиям с учетом полученного образования признается компенсационной выплатой, связанной с возмещением расходов на повышение профессионального уровня, согласно вышеуказанной статье и не подлежит обложению НДФЛ (Письмо Минфина России от 23.12.2008 N 03-04-06-01/384). Единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. В силу действующего налогового законодательства освобождаются от обложения ЕСН и пенсионными взносами суммы, направленные на повышение профессионального уровня работников (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Аналогичные разъяснения изложены в Письмах Минфина России от 07.05.2008 N 03-04-06-01/124, от 08.09.2006 N 03-03-04/1/657. Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ расходы на профессиональную подготовку и повышение квалификации не подлежат обложению ЕСН в том случае, если они не отнесены на расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Налог на прибыль. На основании ст. 196 ТК РФ необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель. Работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости — в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. В соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, при соблюдении требований, предусмотренных п. 3 ст. 264 НК РФ, а именно если: — обучение, профессиональная подготовка и переподготовка работников налогоплательщика осуществляются на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус; — обучение, профессиональную подготовку и переподготовку проходят работники налогоплательщика, заключившие с налогоплательщиком трудовой договор, либо физические лица, заключившие с налогоплательщиком договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания указанных обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у него не менее одного года. В случае если трудовой договор между указанным физическим лицом и налогоплательщиком был прекращен до истечения одного года с даты начала его действия, за исключением случаев прекращения трудового договора по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон (ст. 83 ТК РФ), налогоплательщик обязан включить во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором прекратил действие данный трудовой договор, сумму платы за обучение, профессиональную подготовку или переподготовку соответствующего физического лица, учтенную ранее при исчислении налоговой базы. В случае если трудовой договор физического лица с налогоплательщиком не был заключен по истечении трех месяцев после окончания обучения, профессиональной подготовки или переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, указанные расходы также включаются во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором истек данный срок заключения трудового договора. Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока действия соответствующего договора обучения и одного года работы физического лица, обучение, профессиональная подготовка или переподготовка которого были оплачены налогоплательщиком, в соответствии с заключенным с налогоплательщиком трудовым договором, но не менее четырех лет. Следовательно, если организация заключила договор с учебным заведением, имеющим лицензию на образовательную деятельность, на оказание образовательных услуг по профессиональной подготовке (переподготовке) своих штатных работников, имеющих законченное высшее (среднее) образование, по программам дополнительного профессионального образования с целью повышения квалификации и более эффективного использования специалистов в своей деятельности, то данные расходы учитываются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. При этом в целях налогообложения прибыли для документального подтверждения расходов на обучение, по мнению автора, необходимы: — договор с образовательным учреждением; — приказ руководителя о направлении сотрудника на обучение; — учебная программа образовательного учреждения с указанием количества часов посещений; — сертификат или иной документ, подтверждающий, что сотрудники прошли обучение; — акт об оказании услуг.
Аналогичное мнение изложено в Письмах Минфина России от 28.02.2007 N 03-03-06/1/137, УФНС по г. Москве от 19.08.2008 N 20-12/077572.
Редактор журнала
«Бюджетные учреждения:
ревизии и проверки
финансово-хозяйственной
деятельности»
С.ВАЛОВА
Подписано в печать
23.04.2009
