Вопрос: Наша организация приобрела здание, пристроенное к жилому дому, и помещение для сдачи в аренду. Какие налоги мы должны уплачивать в бюджет и как учитывать эти основные средства?
Ответ: Правоотношения сторон по договору купли-продажи недвижимости регулируются гл. 30 ГК РФ (параграф 7 «Продажа недвижимости»), в соответствии с которым продавец обязуется передать в собственность покупателя недвижимое имущество (п. 1 ст. 549 ГК РФ). Договор купли-продажи недвижимости заключается в письменной форме путем составления одного документа, подписанного сторонами. Несоблюдение формы договора влечет его недействительность (ст. 550 ГК РФ). Если иное не предусмотрено законом или договором, обязательство продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным после вручения этого имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче (п. 1 ст. 556 ГК РФ). При этом согласно п. 1 ст. 551 ГК РФ переход права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимого имущества к покупателю подлежит государственной регистрации. Затраты на приобретение объектов недвижимости, не оформленные документами, подтверждающими их госрегистрацию в установленных законодательством Российской Федерации случаях, учитываются на балансе принимающей стороны (покупателя) наряду с собственным имуществом (п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.03.2000, с изм. от 23.08.2000). При этом нормативными актами бухгалтерского учета допускаются два способа учета объектов недвижимости. Первый способ — недвижимость может числиться в составе вложений во внеоборотные активы на счете 08 до даты государственной регистрации. Второй способ — допускается досрочное (т.е. до регистрации права собственности) включение покупателем недвижимости в состав ОС с выделением ее на отдельном субсчете к счету 01 «Имущество, по которому документы поданы на госрегистрацию». При этом в соответствии с п. 52 Методических указаний по учету ОС, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, должны выполняться два условия: 1) документы переданы на государственную регистрацию; 2) объект ОС фактически эксплуатируется. Выбор одного из способов учета имущества осуществляется при формировании учетной политики организации и утверждается руководителем. При этом, если организация изначально примет к бухгалтерскому учету материально-вещественные ценности, отвечающие требованиям признания их основными средствами (здания, сооружения, иное имущество), но предназначенные не для использования их непосредственно в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, а для предоставления организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, указанные объекты рассматриваются в качестве доходных вложений в материальные ценности и учитываются на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Бухгалтерское законодательство позволяет начать начислять амортизацию по объекту недвижимости еще до государственной регистрации права собственности на него. Согласно п. 52 Методических указаний по учету ОС, если капитальные вложения в объект завершены, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, объект недвижимости эксплуатируется, документы переданы на государственную регистрацию, покупатель может начислять амортизацию по объекту с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. Таким образом, для начала начисления амортизации по объекту ОС, права на который подлежат госрегистрации, необходимо выполнение двух условий: 1) ввод объекта недвижимости в эксплуатацию; 2) подача документов на госрегистрацию. Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов ОС в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Как отмечалось выше, у покупателя объект недвижимости вплоть до даты госрегистрации может числиться как на счете 01, так и на счете 08 (в зависимости от учетной политики). Формально в налоговую базу по налогу на имущество стоимость недвижимости должна включаться с того момента, когда в соответствии с решением организации недвижимое имущество будет принято к бухучету в качестве объекта ОС на счет 01. Имущество, учитываемое на счете 08, не является объектом обложения налогом на имущество. Таким образом, момент включения приобретенного здания в налоговую базу по налогу на имущество определяется исключительно моментом принятия его к учету на счете 01 в соответствии с учетной политикой организации (см. Письма Минфина РФ от 21.06.2005 N 03-06-01-04/284 и от 13.04.2004 N 04-05-06/39). ФНС выражает другое мнение: объекты недвижимости (в том числе объекты, по которым документы еще не переданы на государственную регистрацию), фактически эксплуатируемые, признаются объектами обложения по налогу на имущество организаций (см. Письма от 22 декабря 2004 г. N 23-10/1/83337, от 1 апреля 2004 г. N 26-12/22224, от 21 апреля 2004 г. N 23-01/1/27330). Обращаем внимание, что Приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01″ (зарегистрирован в Минюсте России 16.01.2006 N 7361) внесены изменения в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (далее — Изменения в ПБУ 6/01), вступающие в силу, начиная с бухгалтерской отчетности 2006 года. Согласно пункту 2 Изменений в ПБУ 6/01 «активы, предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, при единовременном выполнении условий, установленных подпунктами «б», «в» и «г» пункта 4 ПБУ 6/01, принимаются организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. Одновременно пунктом 3 Изменений в ПБУ 6/01 установлено, что в составе доходных вложений в материальные ценности отражаются основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода. Таким образом, начиная с 2006 года (т.е. с расчетов за I квартал 2006 года) основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаемые в бухгалтерском учете на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», подлежат налогообложению налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке вне зависимости от даты принятия к учету имущества (до или после 1 января 2006 года) (Письмо Минфин РФ от 14.04.06 г. N 03-06-01-04/86). При переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящиеся на чужом земельном участке, к другому лицу оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник (ст. 35 Земельного кодекса Российской Федерации). В случае приобретения права собственности на здание, строение или сооружение на основании договора купли-продажи необходимо учитывать положения ст. 552 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которым по договору продажи здания, сооружения или другой недвижимости покупателю одновременно с передачей права собственности на такую недвижимость передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования. В случае, когда продавец является собственником земельного участка, на котором находится продаваемая недвижимость, покупателю передается право собственности либо предоставляется право аренды или предусмотренное договором продажи недвижимости иное право на соответствующую часть земельного участка. Если договором не определено передаваемое покупателю недвижимости право на соответствующий земельный участок, к покупателю переходит право собственности на ту часть земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования. При этом в случае продажи недвижимости, находящейся на земельном участке, не принадлежащем продавцу на праве собственности, покупатель приобретает право пользования соответствующей частью земельного участка на тех же условиях, что и продавец недвижимости (п. 3 ст. 552 ГК РФ). В связи с этим покупатель здания, строения, сооружения, находящихся на земельном участке, принадлежащем продавцу на праве аренды, с момента регистрации перехода права собственности на такую недвижимость приобретает право пользования земельным участком, занятым зданием, строением, сооружением и необходимым для их использования, на праве аренды независимо от того, оформлен ли в установленном порядке договор аренды между покупателем недвижимости и собственником земельного участка. Использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы за использование земли являются земельный налог (до введения в действие налога на недвижимость) и арендная плата (п. 1 ст. 65 ЗК РФ). В соответствии со статьей 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. При этом налогоплательщики — организации и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями (в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности), определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования и праве пожизненного наследуемого владения (п. 3 ст. 391 НК РФ). Следовательно, земельный налог уплачивается по тем земельным участкам, в отношении которых на организации и физические лица, в том числе индивидуальных предпринимателей, зарегистрированы указанные права в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним». Таким образом, если переход права собственности на недвижимое имущество зарегистрирован в установленном порядке, то покупатель недвижимости должен исчислять земельный налог, начиная с месяца, следующего за месяцем регистрации перехода права собственности на недвижимое имущество. Обратите внимание: постановлением Президиума ВАС РФ от 09.01.2002 N 4786/01 предусмотрено, что отсутствие документа о праве пользования землей, получение которого зависит исключительно от волеизъявления самого пользователя, не может служить основанием для освобождения его от уплаты земельного налога. При проведении проверок в отношении земельных участков, по которым своевременно не принимаются меры по их государственной регистрации, применяются, согласно ст. 110 НК РФ, меры ответственности при совершении умышленного (по неосторожности) налогового правонарушения, предусмотренные ст.ст. 120 или 122 НК РФ (Письмо ФНС России от 29.04.2005 N 21-4-04/154@). Статья 120 НК РФ предполагает ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения и влечет взыскание штрафа от 5000 до 15 000 руб. Статья 122 НК РФ предусматривает ответственность в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога и предполагает взыскание штрафа в размере от 20 до 40 процентов от неуплаченных сумм налога.
Аудитор юридической
компании «Юнико-94»
Л.П.ПОЛЕВАЯ
30.06.2006
